Momsplikt för tjänst som tillhandahölls kommanditbolag

I ett avgörande från den 22 april 2024, mål nr 6856–23, har Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) fastställt Skatterättsnämndens (SRN) förhandsbesked gällande moms på tjänster tillhandahållna av kommanditdelägare till det delägda kommanditbolaget. HFD fann att kommanditdelägaren tillhandahöll tjänsterna till kommanditbolaget i egenskap av beskattningsbar person och att den ersättning som kommanditbolaget betalade till delägaren för tjänsterna därmed skulle beskattas till moms.

Enligt tidigare rättspraxis har en delägare i ett kommanditbolag, som är verksam i kommanditbolaget genom att i dess namn utföra arbete i enlighet med bolagsändamålet i utbyte mot endast en andel av resultatet, inte ansetts tillhandahålla några tjänster mot ersättning till kommanditbolaget. Den ersättning som har betalats från kommanditbolaget till kommanditdelägaren har därmed inte ansetts vara momspliktig för kommanditdelägaren.

HFD har emellertid nu, den 22 april 2024, fastställt ett förhandsbesked från SRN som gällde den momsmässiga hanteringen av den ersättning som ett kommanditbolag skulle betala till en kommanditdelägare för tjänster som utfördes av delägaren och för vilka kommanditbolaget sedermera skulle fakturera sin kund. HFD bedömde, i likhet med SRN, att den ersättning som kommanditbolaget skulle betala till kommanditdelägaren utgjorde ersättning för tjänster som hade tillhandahållits till kommanditbolaget av delägaren varför ersättningen var momspliktig för kommanditdelägaren.

I målet var det fråga om ett kommanditbolag där samtliga kommanditdelägare var aktiebolag.  Kommanditbolaget saknade egna anställda och tillhandahöll rådgivningstjänster till sina kunder genom att anlita sina delägare som underkonsulter. Respektive delägarbolag avgjorde självständigt vilka uppdrag som skulle antas och i samband med att kommanditbolaget tecknade avtal med en kund åtog sig delägarbolaget omedelbart att utföra uppdraget. Det faktiska utförandet av tjänsterna, det ekonomiska ansvaret och risken låg således hos delägarna själva. Uppdragen utfördes av den fysiker som var anställd i respektive delägarbolag och för tjänsterna utfärdade delägarna fakturor till kommanditbolaget baserat på de intäkter som genereras från kunderna. Delägarbolagen skulle fakturera kommanditbolaget löpande för uppdragen medan kostnader och eventuellt kvarvarande överskott skulle delas lika mellan delägarbolagen. Ett av delägarbolagen ansökte om förhandsbesked hos SRN för att få besked om huruvida ersättningen som betalades av kommanditbolaget utgjorde ersättning för av delägarbolaget tillhandahållna tjänster och därmed skulle beskattas till moms.

Enligt HFD framgick av de ingivna avtalen att respektive delägarbolag självständigt skulle tillhandahålla rådgivningstjänster och delägarbolagen skulle därmed, enligt HFD, anses agera i egenskap av beskattningsbara personer.

Av avtalen framgick vidare att delägarbolaget skulle tillhandahålla kommanditbolaget rådgivningstjänster och att kommanditbolaget skulle betala ett arvode utifrån faktiskt nedlagd tid. Den betalning som delägarbolaget fick för tjänsterna var således inte endast en andel i kommanditbolagets resultat utan det fanns ett direkt samband mellan utförd tjänst och ersättning.

HFD fastställde därför SRNs förhandsbesked att delägarbolaget utgjorde en beskattningsbar person, som bedrev ekonomisk verksamhet, och som skulle anses tillhandahålla momspliktiga tjänster mot ersättning till kommanditbolaget.

Skatteverket överklagade förhandsbeskedet och yrkade att ersättningen inte skulle vara föremål för moms då det avsåg arbete som ligger inom ramen för kommanditbolagets ändamål och utgjorde således en momsundantagen resultatandel.

Beroende på vilken verksamhet som bedrivs av kommanditbolaget, kan det finnas både för- och nackdelar med att den ersättning som betalas från ett kommanditbolag till dess delägare utgör ersättning för en tillhandahållen tjänst och ska beskattas till moms.

I vissa strukturer, där delägarna ställer sig själva till förfogande genom att arbeta för ett kommanditbolag, kan det vara en fördel om ersättningen till delägaren anses utgöra en resultatandel, som – till skillnad från ersättning för en tillhandahållen tjänst – inte ska beskattas till moms hos delägaren. Detta kan vara fallet när kommanditbolaget bedriver momsfri verksamhet, såsom sjukvårdsverksamhet, och delägaren arbetar som sjukvårdspersonal (en generellt momspliktig personaluthyrningstjänst) i kommanditbolagets verksamhet. Kommanditbolaget skulle då inte ha haft avdragsrätt för den moms som delägaren varit skyldig att debitera på personaluthyrningstjänsten, om tjänsten ansetts tillhandahållas till kommanditbolaget mot ersättning.

I fall som det som nu bedömdes av HFD, där delägaren arbetar i en momspliktig verksamhet som bedrivs av kommanditbolaget, kan det däremot vara en fördel att delägarbolaget anses tillhandahålla en tjänst till kommanditbolaget mot ersättning. Delägarbolaget ska då debitera moms på fakturan till kommanditbolaget och eftersom kommanditbolagets verksamhet är momspliktig har kommanditbolaget avdragsrätt för den moms som debiteras av delägarbolaget. Genom att delägarbolaget bedriver en momspliktig verksamhet gentemot kommanditbolaget har delägarbolaget även avdragsrätt för ingående moms som belöper på kostnader för dess egen verksamhet.

Domen är ett välkommet klargörande vad det avser vilka bedömningspunkter som är av vikt för att fastställa när en kommanditdelägare tillhandahåller momspliktiga tjänster åt kommanditbolaget, och när ersättningen i stället utgör en resultatandel som inte ska beskattas till moms hos delägaren. Domen visar även på vikten av tydliga avtal mellan parterna, som bl.a. reglerar ersättning för utförda tjänster, riskfördelning och hur resultatet ska regleras mellan parterna. Det är även viktigt att avtalen speglar de faktiska affärsförhållandena.

Om du har frågor kring domen eller kommanditbolagsstrukturer är du välkommen att kontakta oss på Mazars.