HFD-avgörande – Presumtion om aktieägares förfogande ska gälla även felaktigt bokförda utbetalningar

Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) meddelade den 10 mars 2025 dom i mål nr 6107-6109-23. Frågan som behandlades var om det fanns grund för att genom efterbeskattning påföra ett bolag arbetsgivaravgifter och skattetillägg med anledning utbetalningar som gjorts från bolaget. HFD kom fram till att en utgångspunkt är att utbetalningar från ett bolag, där bokföringsunderlagen inte återspeglar de verkliga förhållandena, kan förutsättas ha tagits ut av företagsledaren. I det specifika fallet fann emellertid HFD att de utbetalda medlen inte stått till ägarens förfogande. Därmed saknades det grund för att påföra bolaget arbetsgivaravgifter och skattetillägg.

Tidigare praxis: RÅ 80 1:56

Av det snart fyrtiofem år gamla rättsfallet RÅ 80 1:56 följer att det finns en presumtion för att medel som betalats in till ett fåmansföretag, men som obehörigen har uteslutits från bokföringen i företaget, ska anses ha stått till huvudaktieägarens förfogande.  Därmed är utgångspunkten att ägaren i en sådan situation ska beskattas för de oredovisade intäkterna. Presumtionens utgångspunkt är att en huvudaktieägare i ett fåmansföretag bedöms ha kontrollen över företagets medel.

Omständigheterna i målet

Lennart Å var huvudaktieägare och styrelseordförande i det aktuella bolaget. Vid Skatteverkets revison kom det fram att ett kundbolag, WP AB, hade fört över pengar till Bolaget under en tvåmånadersperiod. En del av överföringen intäktsfördes i Bolaget. Bolaget betalade under efterföljande månader utgifter hänförliga till WP AB:s verksamhet. Utbetalningarna bokfördes som kostnad i Bolagets egen verksamhet. Vissa utbetalningar saknade underlag i bokföringen och vissa fakturor hade bokförts, men manipulerats för att framstå som hänförliga till den egna verksamheten.

Vid skatterevisionen framförde Bolaget att överföringen från WP AB utgjort ett förskott, men att WP AB sedan behövt använda pengarna för att betala andra utgifter. Av det skälet betalade Bolaget fakturor åt WP AB som om de varit en del av den egna verksamheten.

Skatteverket bedömde att det utbetalade beloppet uteslutits ur verksamheten genom att redovisa utgifter för WP AB som om de vore Bolagets egna. Lennart Å ansågs ha haft möjlighet att disponera de utbetalda medlem och beloppet skulle således anses vara lön för honom. Bolaget skulle därmed påföras arbetsgivaravgifter och skattetillägg.

Frågan för HFD var om presumtionen i RÅ 80 1:56 även ska tillämpas i fråga om utbetalningar från ett fåmansföretag och under vilka förutsättningar.

Högsta förvaltningsdomstolens bedömning

HFD konstaterar att presumtionen i RÅ 80 1:56 – att huvudaktieägaren ska anses ha tagit ut sådana medel som undanhållits från ett fåmansföretags redovisning – ska vara tillämpbar på såväl medel som betalats in till företaget som medel som betalas ut från företaget.  

HFD drar slutsatsen att presumtionen inte bara ska gälla om transaktionerna uteslutits från bolagets redovisning utan även om transaktionerna tagits med i redovisningen, men inte visar de verkliga förhållandena. Presumtionen kan dock brytas om det ändå framgår att medlen använts för att betala företagets utgifter eller rent faktiskt inte stått till aktieägarens förfogande.

I det aktuella målet ansågs förklaringen till betalningarna rimlig, det saknades koppling mellan betalningsmottagarna och aktieägaren och det fanns inte andra omständigheter som tydde på att aktieägaren fått del av medlen. Aktieägaren kunde därmed inte anses ha förfogat över medlen.

Ett justitieråd var skiljaktigt angående motiveringen och anförde bl.a. följande. De situationer på utgiftssidan som närmast motsvarar situationen i RÅ 80 1:56 är att ägaren låtit bolaget betala personliga utgifter eller tillgodogjort sig medel genom att kostnadsföra fakturor som inte motsvaras av förvärv för verksamheten. Från detta är emellertid steget långt till att som presumtion beskatta ägaren enbart på den grunden att en utbetalning grundar sig på ett bristfälligt underlag. Att tillämpa en presumtion på detta sätt är ett väsentligt avsteg från principerna om bevisbördans placering i skattemål och tillfredsställer inte grundläggande krav på förutsebarhet.

HFD förtydligar i den nu aktuella domen att presumtionen som tidigare tillämpats där intäkter i ett bolag inte redovisats även kan tillämpas på utbetalningar från bolaget, dels när det saknas underlag i bokföringen, dels när det visserligen finns underlag men dessa inte återspeglar de verkliga förhållandena för vad betalningen avser eller till vem den gjorts.

I de kommentarer som publicerats på senare tid har det framförts att det för beskattning bör framgå att företrädaren fått del av de utbetalda medlen och vidare, att Skatteverket måste förebringa bevisning om att så skett. För egen del tycker vi att det är en rimlig utgångspunkt att det är Skatteverket som måste visa att den enskilde fått del av de utbetalda medlen för att lönebeskatta honom eller henne. Dessvärre finns det en risk, mot bakgrund av hur domskälen utformats, att Skatteverket kommer att anses ha uppfyllt sin bevisbörda för lönebeskattning redan genom att konstatera brister i bokföringen. Vad HFD gjorde var att pröva den enskildes invändning mot lönebeskattning, vilket kan tala för att HFD menade att bevisbördan genom presumtionen gått över på den enskilde. Att bevisa att man som ägare inte tillgodogjort sig medel från bolaget i en sådan situation förefaller i de flesta fall närmast omöjligt.

Forvis Mazars Skatt följer rättsutveckling och vi kommer med stor sannolikhet att få anledning att återkomma till denna fråga. Med kompetens från domstol, Skatteverket och praktisk erfarenhet har vi också verktygen för att driva och hjälpa våra kunder vid skatteprocesser.